按键盘上方向键 ← 或 → 可快速上下翻页，按键盘上的 Enter 键可回到本书目录页，按键盘上方向键 ↑ 可回到本页顶部！
————未阅读完？加入书签已便下次继续阅读！
2、自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。固定资产准则规定，自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。包括工程用物资成本、人工成本、交纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等。企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。无论采用何种方式，所建工程都应当按照实际发生的支出确定其工程成本并单独核算。两者的内在逻辑要求是一致的，但是税法上“竣工结算前”的时间点要比会计上的“达到预定可使用状态前”更便于操作。实际工作中经常会出现这样的情况；企业自行建造的某项固定资产已经达到预定可使用状态（比如已经开始使用）；但是没有办理竣工结算手续；会计核算上自达到预定可使用状态的次月起计算提取折旧；但是由于尚未办理竣工结算手续或者未取得工程款发票；税法上不允许将会计核算上已经提取的折旧做税前扣除。
3、融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。
按照会计准则，在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租人资产的人账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的人账价值，其差额作为未确认融资费用。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。如果出租人的租赁内含利率和租赁合同规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。其中，租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与。未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。
税法与会计对初始直接费用的处理是一致的，但是税法上不认可现值计量的结果，会产生复杂的纳税调整。
4、盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。税法上的“重置完全价值”实质上就是会计中的“重置成本”
5、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。税法上一般不认可会计上没有商业实质情况下对非货币性资产交换采用账面价值进行计量的模式。
6、改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。
三、固定资产计算折旧扣除的范围
在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地；其他不得计算折旧扣除的固定资产。税法上对于房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产不得计算折旧扣除，但是在会计上对于房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产也必须计算折旧，会计上计算折旧的理由在于未投入使用也照样会发生损耗，会计上拒绝折旧扣除的理由在于其与生产经营活动无关。
与折旧扣除范围相适应，税法还要求企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。这一规定与会计上差别很大，为了简化核算，会计准则规定，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。会计上只强调增加减少，税法上强调投入使用和停止使用，差别的根源还是在于税法上对于房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产规定不得计算折旧扣除。
需要特别强调的是，企业取得的土地使用权通常在会计核算中应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。企业外购的房屋建筑物，实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值，则应当对支付的价款按照合理的方法（例如，公允价值）在土地和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产核算。实际工作中，将土地使用权并入固定资产核算有时并不为税务机关所承认，税务机关认为土地是不得计算折旧扣除的因而不允许对包含在固定资产中的土地价值提取折旧，尤其是我国执行新会计准则之前经常会遇见这样的情形。
税法和会计都要求企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。税法上取消了对预计净残值5％或者10％的硬性比例规定。但是值得注意的是，固定资产的预计净残值一经确定，税法上要求不得变更，会计上要求是不得随意变更，约束效果有差别。
【例题】根据企业所得税实施条例第五十九条规定：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。那么2008年1月1日之后采购的固定资产的预计净残值是否可为零，而2008年1月1日之前的采购的固定资产的预计净残值是否可调整为零？
【分析】按照新税法实施条例的规定，企业固定资产的预计净残值，由企业根据资产的性质和使用情况来具体确定。新税法从2008年1月1号起开始实施，企业2008年1月1日以后购置的，固定资产的预计净残值按照实施条例的规定，由企业充分考虑资产的性质、使用寿命终了的状态、预计报废处置的情况等因素具体确定，并不是随意确定固定资产的预计净残值，将预计净残值确定为零。基于实体法从旧的原则，为减轻纳税调整的工作量，2008年1月1日前已购置的固定资产预计净残值的确定按老税法执行，在税务处理上不再调整。
四、固定资产计算折旧扣除的方法
税法上最认可直线法。税法规定，固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。税法上规定的直线法涵盖了会计核算中的年限平均法和工作量法。有些税务工作者或者会计核算人员将直线法仅仅理解为年限平均法是不正确的。国家税务总局早在2006年5月14日发给广东省地方税务局的《国家税务总局关于固定资产折旧方法有关问题的批复》（国税函＇2006＇452号）中就明确指出，工作量法是根据实际工作量计提固定资产折旧额的一种方法，与年限平均法同属直线折旧法。在会计处理上按工作量法计提固定资产折旧的纳税人，可依照直线法的规定进行税务处理。
税法规定可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产以及常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于法定最低折旧年限的60％；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
企业会计核算中应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。会计上不限定企业具体选用那一种折旧方法，而是允许企业自行判断。企业选用不同的固定资产折旧方法，将影响固定资产使用寿命期间内不同时期的折旧费用，因此，固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。
实际工作中，无论是进行所得税处理还是会计核算，都要注意在考虑固定资产计提折旧时间因素情况下双倍余额递减法和年数总和法的应用。
【例题】某企业于2002年10月2日