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其他会计分录略。
在有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成或售价低于公允价值且未来租赁付款不低于市价的情况下，实质上相当于一项正常的销售，售价与资产账面价值的差额，应当计入当期损益。
（例22－14）沿用（例22－13），假定有确凿证据表明该办公房产目前公允价值为30000000元，则甲公司应当将售价与资产账面价值的差额记入当期损益。甲公司的会计处理如下：
借：银行存款 30000000
贷：固定资产清理 29000000
营业外收入 1000000
（例22－15）沿用（例22－13），假定该办公房产目前公允价值为31000000元，账面价值为30000000元；售价为29000000元；如果在市场上租用同等的办公房产需每年年末支付租金850000元。则甲公司应当将售价与资产账面价值的差额予以递延。甲公司的会计处理如下：
第一步，判断租赁类型。根据资料分析，该项租赁属于经营租赁。
第二步，计算未实现售后租回损益。
未实现售后租回损益＝售价…资产的账面价值＝29000000—30000000＝—1000000（元）
第三步，在租赁期内按直线法分摊未实现售后租回损益（参见表22—6）。
表22—6 未实现售后租回收益分摊表
20×6年1月1日 单位：元
日期
售价
固定资产账面价值
支付的租金
租金支付比率
摊销额
未实现售后租回损益
（1）20×6。1。1
29000000
31000000
…1000000
（2）20×6。12。31
600000
25％
250000
750000
（3）20×7。12。31
600000
25％
250000
500000
（4）20×8。12。31
600000
25％
250000
250000
（5）20×9。12。31
600000
25％
250000
0
合 计
29000000
31000000
2400000
100％
1000000
第四步，会计分录。
（1）20×6年1月1日，向乙公司出售办公用房。
借：银行存款 29000000
贷：固定资产清理 29000000
（2）20×6年1月1日，结转出售固定资产的成本，确认未实现售后租回损益。
借：固定资产清理 30000000
贷：固定资产——办公用房 30000000
（3）20×6年1月1日，确认未实现售后租回损益。
借：递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁）1000000
贷：固定资产清理 1000000
（4）20×6年12月31日，支付租金。
借：管理费用——租赁费 600000
贷：银行存款 600000
（5）20×6年12月31日，分摊未实现售后租回损益。
借：管理费用——租赁费 250000
贷：递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁） 250000
其他会计分录略。
（例22－16）沿用（例22－13），假定该办公房产目前公允价值为31000000元，如果在市场上租用同等的办公房产需每年年末支付租金850000元。则甲公司应当将有关损益立即予以确认。甲公司的会计处理如下：
第一步，判断租赁类型。根据资料分析，该项租赁属于经营租赁。
第二步，计算未实现售后租回损益。
未实现售后租回损益＝售价…资产的账面价值＝30000000—29000000＝1000000（元）
第三步，会计分录。
（1）20×6年1月1日，向乙公司出售办公用房。
借：银行存款 30000000
贷：固定资产清理 30000000
（2）20×6年1月1日，结转出售固定资产的成本。
借：固定资产清理 30000000
贷：固定资产——办公用房 29000000
营业外收入 1000000
（3）20×6年12月31日，支付租金。
借：管理费用——租赁费 600000
贷：银行存款 600000
其他会计分录略。
第五节 新旧比较与衔接
一、新旧比较
租赁准则是在对财政部2001年发布的《企业会计准则——租赁》（以下简称原准则）进行修订基础上完成的。新准则与原准则比较，主要变化如下：
（一）承租人融资租入资产入账价值的确定引入了公允价值
原准则规定，承租人应当将租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额值两者中较低者作为租入资产的入账价值。新准则规规定，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。
（二）修改了融资租赁下初始直接费用的处理
原准则规定，在融资租赁下，承租人和出租人发生的初始直接费用都直接确认为当期费用。新准则规定，在融资租赁下，承租人发生的初始直接费用应当计入租入资产价值，出租人则应计入应收融资租赁款。
（三）完善了租赁内含利率的定义
原准则规定，租赁内含利率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产原账面价值的折现率。新准则规定，租赁内含利率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。
（四）未确认融资费用的分摊与未实现融资收益的分配均采用实际利率法
原准则规定，承租人分摊未确认融资费用时，可以采用实际利率法，也可以采用直线法、年数总和法等；出租人应当采用实际利率法计算当期应当确认的融资收入，在与实际利率法计算结果无重大差异的情况下，也可以采用直线法、年数总和法等。新准则规定，承租人应当采用实际利率法确认当期的融资费用；出租人应当采用实际利率法确认当期的融资收入。
（五）改变了售后租回形成经营租赁的会计处理
原准则规定，售后租回认定为经营租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应予递延。新准则规定，售后租回交易认定为经营租赁的，在没有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的情况下，售价低于公允价值的，应确认为当期损益；售价高于公允价值的，其高于公允价值的部分应予以递延，并在预计的资产使用期限内分摊。售后租回资产公允价值与账面价值的差额确认为当期损益。
二、新旧衔接
根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》的规定，在首次执行日，企业应当按照新准则采用实际利率法对未确认融资费用和未实现融资收益进行会计处理。
首次执行日后，应当按照租赁准则进行处理。GMZ
第二十三章 金融工具确认和计量
第一节 金融工具概述
金融是现代经济的核心，金融市场（包括资本市场）的健康、可持续发展离不开金融工具的广泛运用和不断创新。近年来，我国的金融工具交易，尤其是衍生工具交易有了较快的发展。这对相关会计准则的制订提出了迫切的要求。《企业会计准则第22号一金融工具确认和计量》（以下简称金融工具确认和计量准则）规范了包括金融企业在内的各类企业的金融工具交易的会计处理，要求企业将几乎所有金融工具尤其是衍生工具纳入表内核算，将有助于如实反映企业的金融工具交易，便于投资者更好地了解企业的财务状况和经营成果。
金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。其中，金融资产通常指企业的下列资产：现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等；金融负债通常指企业的下列负债：应付账款、应付票据、应付债券等。从发行方看，权益工具通常指企业发行的普通股、在资本公积项下核算的认股权等。
金融工具可以分为基础金融工具和衍生工具。
一、基础金融工具
基础金融工具包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等，如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存人保证